กฎหมายภาษีการรับมรดกและภาษีการรับให้ ตอบโจทย์ประเทศไทยจริงหรือ (จบ)

นอกเหนือไปจากข้อสนับสนุนและข้อโต้แย้งที่ได้กล่าวไปเมื่อสองตอนที่แล้ว ในตอนนี้ ผมเห็นว่าควรดูแนวทางการจัดเก็บภาษีมรดกและบทเรียนจากต่างประเทศเพิ่มเติมประกอบด้วย

10 ข้อเสนอแนะเกี่ยวกับร่างพระราชบัญญัติภาษีการรับมรดก

ผมมีความเห็นส่วนตัวว่ากฎหมายภาษีมรดกจะช่วยสร้างความเป็นธรรมมากขึ้นในสังคม เป็นการลดความเหลื่อมล้ำทางเศรษฐกิจให้น้อยลง และช่วยให้เกิดความโปร่งใสมากขึ้น รวมทั้งการบังคับใช้ยังอาจทำได้โดยไม่ยาก เช่น เริ่มจากการเก็บภาษีจากเฉพาะทรัพย์สินที่มีทะเบียน (ได้แก่ อสังหาริมทรัพย์ หุ้นทั้งในบริษัทที่จดทะเบียนและไม่จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์) แต่การพิจารณากฎหมายภาษีมรดกควรดำเนินการไปพร้อมกันกับการปฏิรูปภาษีทั้งระบบโดยการเพิ่มจำนวนผู้เสียภาษีเงินได้ทางตรงให้มากขึ้นและทั่วถึงมากกว่าที่เป็นอยู่ในปัจจุบัน ทั้งนี้ รัฐบาลควรพิจารณากฎหมายภาษีมรดกอย่างละเอียดรอบคอบและพิจารณาถึงผลกระทบที่อาจเกิดขึ้นได้ในอนาคต โดยเฉพาะอย่างยิ่งกรณีของการเคลื่อนย้ายทุนและความมั่งคั่งไปยังต่างประเทศและผู้มีเงินได้หลบเลี่ยงภาษีโดยการนำเงินฝากธนาคารออกนอกระบบหรือขายทรัพย์สิน เพื่อนำเงินสดออกนอกระบบ

หากรัฐบาลมีความประสงค์ที่จะจัดเก็บภาษีการรับมรดกและภาษีการรับให้แล้วจะต้องมีมาตรการอำนวยให้การจัดเก็บภาษีเป็นไปตามหลักการภาษีอากรที่ดี กล่าวคือ จะต้องมีความเป็นธรรม มีความชัดเจนแน่นอน ก่อให้เกิดผลกระทบต่อการตัดสินใจในทางเศรษฐกิจหรือกลไกทางการตลาดน้อยที่สุด และมีระบบการจัดเก็บภาษีอย่างมีประสิทธิภาพ ในการนี้ ผมมีข้อเสนอและข้อพิจารณาดังนี้

1. บุคคลที่ไม่อยู่ในบังคับจัดเก็บภาษี

ผมเห็นว่า ตามร่างพระราชบัญญัติภาษีการรับมรดกนั้น คู่สมรสของเจ้ามรดกถือเป็นบุคคลที่ไม่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมรดก อย่างไรก็ตาม คำว่า “มรดกที่คู่สมรสของเจ้ามรดกได้รับจากเจ้ามรดก” ตามมาตรา 3 (2) นั้นอาจทำให้มีปัญหาเกี่ยวกับการตีความได้ว่า จำกัดเฉพาะกรณีทรัพย์มรดกตกทอดแก่คู่สมรสในฐานะทายาทโดยธรรมแต่เพียงเท่านั้น แต่ไม่ครอบคลุมถึงกรณีคู่สมรสได้รับทรัพย์มรดกจากการเป็นผู้รับพินัยกรรม ดังนั้น เพื่อให้เกิดความชัดเจนควรมีการเพิ่มเติมบทบัญญัติในมาตราว่าใช้บังคับทั้งกรณีคู่สมรสได้รับทรัพย์มรดกในฐานะทายาทโดยธรรมและผู้รับพินัยกรรม

2. อัตราภาษี

อัตราภาษีมรดกนั้นควรเก็บในอัตราก้าวหน้าตั้งแต่ 5% ไม่เกิน 10% ซึ่งสอดคล้องกับหลักความสามารถในการเสียภาษี หมายความว่า ยิ่งรวยมากและได้รับมรดกมาก ยิ่งต้องเสียภาษีสูงกว่าผู้ที่ได้รับมรดกน้อย นอกเหนือไปจากการจัดเก็บภาษีในอัตราที่ต้องไม่สูงเกินสมควรแล้ว กฎหมายควรเปิดช่องให้สามารถแก้ไขอัตราภาษีได้ง่ายเพื่อลดการหลีกเลี่ยงภาษีและการจัดเก็บภาษีที่มีความยืดหยุ่นและมีประสิทธิภาพด้วย

3. ทรัพย์สินที่อยู่ในบังคับจัดเก็บภาษี

แม้ว่าประเทศส่วนใหญ่จะมีการเก็บภาษีการรับมรดกจากทรัพย์สินทุกประเภท แต่เพื่อประสิทธิภาพในการจัดเก็บภาษีแล้ว ผมเห็นว่า ประเทศไทยอาจเริ่มจัดเก็บภาษีการรับมรดกเฉพาะทรัพย์สินที่มีทะเบียนก่อนได้แก่ อสังหาริมทรัพย์ หุ้นทั้งในและนอกตลาดหลักทรัพย์ เนื่องจากเป็นทรัพย์สินที่สามารถตรวจสอบได้ง่าย หากจะมีการจัดเก็บภาษีจากทรัพย์สินทุกประเภทแล้ว อาจทำให้ต้นทุนในการจัดเก็บภาษีเพิ่มขึ้น เนื่องจากตรวจสอบได้ยากว่าเจ้ามรดกมีทรัพย์สินอะไรบ้างและมีมูลค่าเท่าใด ทั้งนี้ ประเทศเวียดนามเป็นตัวอย่างประเทศที่มีการจัดเก็บภาษีมรดกเฉพาะทรัพย์สินที่มีทะเบียน

4. มูลค่าของทรัพย์มรดกที่ต้องเสียภาษี

ผมเห็นว่าการจัดเก็บภาษีการรับมรดกควรมีการกำหนดมูลค่าของทรัพย์มรดกขั้นต่ำที่อยู่ในบังคับต้องเสียภาษี (ตามร่างฯ กำหนดไว้ที่ 50 ล้านบาท) ให้มีความสอดคล้องกันกับสภาพเศรษฐกิจที่เปลี่ยนแปลงไปตามเวลา โดยอาจมีการปรับเพิ่มขึ้นเป็นรายปีโดยอ้างอิงกับอัตราเงินเฟ้อหรือดัชนีผู้บริโภค เช่นเดียวกับกรณีของประเทศสหรัฐอเมริกาและไต้หวัน

5. การคำนวณหรือการกำหนดมูลค่าของทรัพย์มรดก

แม้ตามร่างกฎหมายภาษีการรับมรดกจะมีการกำหนดวิธีการกำหนดมูลค่าของทรัพย์มรดกสำหรับทรัพย์สินบางประเภทไว้อย่างชัดเจนแล้วก็ตาม ได้แก่ กรณีอสังหาริมทรัพย์ให้ใช้ราคาประเมินทุนทรัพย์ที่เรียกเก็บตามค่าธรรมเนียมสำหรับการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมตามประมวลกฎหมายที่ดิน และกรณีหลักทรัพย์ที่จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ให้ถือเอาราคาของหลักทรัพย์ในวันเวลาสิ้นสุดวันทำการของตลาดหลักทรัพย์ แต่อย่างไรก็ตามสำหรับทรัพย์สินอื่นๆ ควรจะกำหนดหลักเกณฑ์ในการคำนวณมูลค่าของทรัพย์มรดกให้ชัดเจน เพื่อป้องกันการทุจริตและหลบเลี่ยงภาษีจากการใช้ดุลยพินิจในการกำหนดราคาตลาดของทรัพย์มรดกที่ไม่มีราคาตลาดอ้างอิง เช่น หุ้นในบริษัทที่ไม่ได้จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ควรใช้มูลค่าทางบัญชีสุทธิ นอกจากนี้ ควรพิจารณากำหนดวันที่ที่ใช้ในการกำหนดมูลค่าของทรัพย์มรดกให้ชัดเจน เนื่องจากหากอ้างอิงจากวันที่ผู้รับมรดกได้รับทรัพย์มรดกอาจมีข้อโต้แย้งได้ว่าวันใดเป็นวันที่ได้รับทรัพย์มรดก เช่น ในกรณีกองมรดกที่ยังไม่ได้แบ่ง หรือกรณีที่มีข้อพิพาทในการแบ่งทรัพย์มรดก ควรถือว่าวันใดเป็นวันที่ทายาทได้รับทรัพย์มรดก ระหว่างวันที่เจ้ามรดกถึงแก่ความตาย หรือวันที่ผู้รับมรดกได้รับทรัพย์มรดกจากการแบ่งกองมรดก เป็นต้น

6. การยกเว้นหรือลดหย่อน รวมถึงการบรรเทาภาระภาษี

ข้อโต้แย้งประการหนึ่งของการจัดเก็บภาษีมรดก คือ เป็นการจัดเก็บภาษีซ้ำซ้อนกับเงินได้ที่เจ้ามรดกได้เคยเสียภาษีมาแล้ว ดังนี้ กฎหมายภาษีการรับมรดกควรอนุญาตให้มีการหักค่าใช้จ่ายหรือค่าลดหย่อนที่เป็นธรรม โดยอาจพิจารณากำหนดให้นำเงินได้ที่ผู้รับมรดกเคยเสียภาษีไว้แล้วมาหักเป็นค่าลดหย่อนได้เสมือนการนำภาษีเงินได้มาเครดิตออกจากภาษีมรดก หรือกรณีที่เจ้ามรดกเพิ่งได้รับทรัพย์มรดกมาแล้วถึงแก่ความตาย อาจกำหนดให้นำภาษีการรับมรดกที่เจ้ามรดกเคยเสียไว้มาหักลดหย่อนได้ตามสัดส่วน หรือกรณีที่ทรัพย์มรดกตั้งอยู่ต่างประเทศและเสียภาษีในต่างประเทศแล้ว ก็ควรพิจารณาอนุญาตให้มีการเครดิตภาษี เป็นต้น ผมเชื่อว่าหากยอมให้มีการเครดิตภาษี จะเป็นการสร้างแรงจูงใจให้ประชาชนหักมาเสียภาษีในระบบมากขึ้น ทั้งภาษีเงินได้และภาษีมรดก เพราะอย่าลืมว่ายิ่งคุณเสียภาษีเงินได้สะสมไว้มากเท่าไร ยิ่งเป็นการสะสมต้นทุนค่าลดหย่อนภาษีมรดกในอนาคตมากขึ้นเท่านั้น

นอกจากนี้ ผมเห็นว่าควรมีการยกเว้นภาษีสำหรับทรัพย์มรดกบางประเภท เช่น ทรัพย์มรดกที่ใช้เป็นที่อยู่อาศัยของผู้รับมรดก โดยอาจจำกัดเฉพาะที่อยู่อาศัยหลังแรกหรือที่อยู่อาศัยที่ผู้รับมรดกมีชื่อปรากฏในทะเบียนบ้านมาไม่น้อยกว่า 10 ปี หรือจำกัดมูลค่าที่ได้รับยกเว้นภาษี พันธบัตรรัฐบาล สลากออมสิน LTF และ RMF เป็นต้น ทั้งนี้ ควรมีการจำกัดมูลค่าที่ได้รับยกเว้นภาษีการรับมรดก หรืออนุญาตให้ยกเว้นภาษีได้บางส่วนหากทรัพย์สินดังกล่าวมีมูลค่าเกินกว่าที่กำหนด

ยิ่งไปกว่านั้น ควรมีมาตรการบรรเทาภาษีการรับมรดกในกรณีที่ทรัพย์มรดกเป็นหุ้น กิจการ หรือทรัพย์สินของบริษัทธุรกิจครอบครัวขนาดกลางและขนาดย่อม ในทำนองเดียวกับประเทศนอร์เวย์ที่ได้มีการยกเลิกภาษีมรดกไปเนื่องจากรัฐบาลมีนโยบายสนับสนุนการสืบทอดธุรกิจครอบครัว หรือในประเทศเกาหลีใต้ที่อนุญาตให้มีการหักค่าใช้จ่ายสำหรับทรัพย์สินที่ได้จากธุรกิจครอบครัวขนาดกลางและขนาดย่อมที่ประกอบกิจการมาไม่น้อยกว่า 10 ปี

7. การจัดเก็บข้อมูลเกี่ยวกับทรัพย์มรดก

นอกเหนือจากการจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในอสังหาริมทรัพย์แล้ว ควรมีการกำหนดให้เจ้าพนักงานจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมในทรัพย์สินอื่นๆ แจ้งข้อมูลต่อกรมสรรพากรด้วย เพื่อให้ครอบคลุมทรัพย์สินที่สามารถตรวจสอบได้ และทำให้เกิดประสิทธิภาพในการจัดเก็บภาษีได้ดียิ่งขึ้น

การที่จะจัดเก็บภาษีให้เกิดความเป็นธรรมและสอดคล้องกับความสามารถในการเสียภาษีของผู้รับมรดกหรือผู้รับการให้ ผมเห็นว่า จำเป็นต้องมีการเปลี่ยนแปลงแก้ไขข้อมูลหรือการตีราคาของทรัพย์สินที่นำมาใช้คำนวณภาษีอยู่เสมอ ทั้งนี้เพื่อประสิทธิภาพในการจัดเก็บอาจมีการปรับปรุงเป็นรายปีภาษีไป

8. การป้องกันการหลีกเลี่ยงภาษี

เมื่อพิจารณาตามความในมาตรา 11 ของร่างพระราชบัญญัติฯ แล้วนั้น จะพบว่า ผู้เสียภาษีการรับมรดก ได้แก่ บุคคลผู้มีสัญชาติไทย หรือมีภูมิลำเนาในประเทศไทย รวมถึงบุคคลที่ไม่ได้มีสัญชาติไทยแต่ได้รับทรัพย์มรดกที่อยู่ในประเทศไทย ทั้งนี้ คำว่า“บุคคลผู้มีสัญชาติไทย” หากเป็นนิติบุคคล หมายถึง นิติบุคคลที่จดทะเบียนในประเทศไทยหรือจัดตั้งขึ้นโดยกฎหมายไทย หรือมีผู้มีสัญชาติไทยถือหุ้นเกินร้อยละห้าสิบของทุนจดทะเบียนที่ชำระแล้วในขณะมีสิทธิได้รับมรดก หรือมีผู้มีสัญชาติไทยเป็นผู้มีอำนาจบริหารกิจการเกินกึ่งหนึ่งของคณะบุคคลซึ่งมีอำนาจบริหารกิจการทั้งหมด เป็นบุคคลผู้มีสัญชาติไทย

ดังนี้ อาจมีการหลีกเลี่ยงภาษีได้โดยอาศัยการถือหุ้นทางอ้อมเพื่อไม่ให้ถือว่าเป็นนิติบุคคลสัญชาติไทยและไม่อยู่บังคับต้องเสียภาษีหากได้รับทรัพย์มรดกนอกประเทศ ผมจึงเห็นว่าควรมีการเพิ่มเติมถ้อยคำให้ครอบคลุมถึงการถือหุ้นไม่ว่าโดยทางตรงหรือทางอ้อมด้วย

9. ภาษีการรับให้ (Gift Tax)

มีข้อสังเกตว่าภาษีการรับให้จัดเก็บในอัตรา 5% ของเงินได้ส่วนที่เกินกว่า 10 ล้านบาท จากเงินได้ที่ได้รับตลอดปีภาษีนั้นจากการให้โดยเสน่หาจากบุพการี ผู้สืบสันดาน หรือคู่สมรส หรือเงินได้ที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาหรือการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณี หรือพูดง่ายๆ คือ กฎหมายยกเว้นภาษีให้เฉพาะการรับให้ส่วนที่ไม่เกิน 10 ล้านบาท ในขณะที่หากรอไปจนกระทั่งเจ้าของทรัพย์สินเสียชีวิต มรดกที่ได้รับหลังหักหนี้สินส่วนที่ไม่เกิน 50 ล้านบาทจะไม่ต้องเสียภาษีมรดก

หากจำนวนเงินได้ที่ได้รับเว้นภาษีทั้งสองจำนวนมีความแตกต่างกันเช่นนี้ อาจส่งผลให้เจ้าของทรัพย์สินไม่ยอมถ่ายโอนหรือส่งต่อทรัพย์สินให้ผู้ทายาทรุ่นต่อไป เพราะอาจไม่ต้องเสียภาษีมรดกเลยหากมูลค่ามรดกที่ได้รับไม่ถึง 50 ล้านบาท ดังนั้น หากรัฐบาลมีนโยบายที่จะสนับสนุนให้มีการส่งต่อทรัพย์สินหรือธุรกิจครอบครัวเพื่อไม่ให้เจ้าของทรัพย์สินถือครองทรัพย์สินและธุรกิจไว้จนกระทั่งเสียชีวิตก็ควรเพิ่มฐานจำนวนเงินได้จากการรับให้ที่ไม่ต้องเสียภาษีให้สูงขึ้นจากเดิม 10 ล้านบาท เป็น 50 ล้านบาท

ยิ่งไปกว่านั้น รัฐบาลอาจพิจารณาแนวทางการจัดเก็บภาษีของประเทศสหราชอาณาจักร กล่าวคือ หากเจ้าของทรัพย์สินเสียชีวิตภายใน 7 ปี หลังจากการให้ทรัพย์สิน การให้ที่กระทำก่อนเสียชีวิตนั้นจะอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมรดก

10. อื่นๆ

ปัจจุบันการจัดตั้งทรัสต์ในประเทศไทยไม่สามารถกระทำได้ เนื่องจากต้องห้ามตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ แต่ถ้ารัฐบาลจะกำหนดให้มีการจัดเก็บภาษีจากการรับมรดกแล้ว ก็ควรพิจารณาอนุญาตให้มีการจัดตั้งทรัสต์ขึ้นในประเทศไทย และวางหลักเกณฑ์ในการจัดเก็บภาษีให้ชัดเจนและเป็นธรรมไปในคราวเดียวกันด้วย ไม่เช่นนั้นแล้วก็จะมีการเคลื่อนย้ายเงินทุนออกไปจัดตั้งทรัสต์ในต่างประเทศที่ไม่มีการจัดเก็บภาษีมรดก ซึ่งเป็นการวางแผนภาษีมรดกที่ชอบด้วยกฎหมายและเป็นที่นิยมในหลายๆ ประเทศ

นอกจากนี้ ผมเห็นว่า กรณีที่เจ้ามรดกทำพินัยกรรมยกทรัพย์สินให้แก่ห้างหุ้นส่วนหรือบริษัท ควรมีการยกเว้นภาษีเงินได้ให้แก่ห้างหุ้นส่วนหรือบริษัทที่ได้รับทรัพย์มรดกทางพินัยกรรมดังกล่าว เนื่องจากห้างหุ้นส่วนหรือบริษัทซึ่งเป็นผู้ได้รับมรดกดังกล่าวนี้นอกจากมีหน้าที่ต้องเสียภาษีมรดกแล้วยังต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลอีก ซึ่งเป็นการจัดเก็บภาษีที่ซ้ำซ้อน

บทสรุป

ถึงแม้กฎหมายภาษีมรดกจะช่วยสร้างความเป็นธรรมมากขึ้นในสังคมและลดความเหลื่อมล้ำทางเศรษฐกิจ ร่างกฎหมายภาษีการรับมรดกและภาษีการรับให้ฉบับปัจจุบันยังคงขาดความชัดเจนและมีข้อด้อยอยู่มาก ทั้งปัญหาการขาดประสิทธิภาพในการบังคับใช้ การขัดต่อหลักความสามารถในการเสียภาษี ผลกระทบด้านลบเชิงเศรษฐกิจและการลงทุนภายในประเทศ เช่น การลงทุนในหลักทรัพย์หรือตลาดทุนในประเทศ การสืบทอดและขยายธุรกิจครอบครัวในประเทศไทย และการเคลื่อนย้ายทุนและความมั่งคั่งไปยังต่างประเทศ นอกจากนี้ รัฐบาลยังคงต้องพิจารณาถึงต้นทุนในการบริหารจัดการและจัดเก็บภาษีให้มีความโปร่งใสและเป็นธรรมความคุ้มค่าของงบประมาณในการจัดเก็บภาษีมรดก (ซึ่งเป็นเงินภาษีของประชาชน) ต่อรายได้ภาษีการรับมรดกและการรับให้ที่คาดว่าจะจัดเก็บได้ด้วย รวมข้อเสนอแนะทั้ง 10 ประการที่ผมได้นำเสนอข้างต้นมาประกอบการพิจารณาด้วย

ทั้งนี้ หากจะมีการจัดเก็บภาษีการรับมรดกและการรับให้จริง ผมเห็นด้วยเป็นอย่างยิ่งว่า ภาษีการรับมรดกควรเป็นการจัดเก็บในเชิงสัญลักษณ์เท่านั้นเพื่อให้ประชาชนคุ้นชินกับการเสียภาษีมรดกและภาษีการรับให้ ดังนั้น ในช่วงเริ่มต้นของการใช้บังคับกฎหมายรัฐบาลจึงไม่ควรเก็บภาษีการรับมรดกในอัตราที่สูงมากนัก เช่น อาจเก็บที่อัตราก้าวหน้าขั้นต่ำตั้งแต่ 5% ถึง 10% รวมถึงเพิ่มค่าลดหย่อนภาษีที่เป็นธรรมมากขึ้นให้กับผู้เสียภาษีและนำระบบเครดิตภาษีเงินได้มาใช้ในการเสียภาษีการรับมรดกและภาษีการรับให้ซึ่งเป็นการสร้างแรงจูงใจให้ประชาชนสมัครใจเข้าสู่ระบบการเสียภาษีเงินได้และภาษีการรับมรดกมากขึ้น ส่งผลให้การหลบเลี่ยงภาษีเงินได้ทางตรงและภาษีการรับมรดกลดลงโดยปริยาย ดังกล่าว หากรัฐบาลได้เห็นถึงผลกระทบที่เกิดขึ้นภายหลังกฎหมายภาษีการรับมรดกและภาษีการรับให้มีผลใช้บังคับแล้ว รัฐบาลก็อาจพิจารณาเพิ่มหรือลดอัตราภาษี หรือยกเลิกภาษีดังกล่าวในภายหลังได้

ความเห็นดังกล่าวเป็นความเห็นส่วนตัว ไม่ผูกพันองค์กรหรือสถาบันต่างๆ ที่ผมเป็นสมาชิกหรือรับตำแหน่ง รวมถึงบริษัท เบเคอร์ แอนด์ แม็คเค็นซี่ จำกัด ตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย และสมาชิกสภาปฏิรูปแห่งชาติ ในการนี้ ผมขอขอบคุณ คุณนิติกานต์ รามนัฏ และคุณชนิดา ลีลานันทกุล ทนายความที่ปรึกษา บริษัท เบเคอร์ แอนด์ แม็คเค็นซี่ จํากัด ที่ช่วยศึกษาค้นคว้าข้อมูลเพื่อนำมาประกอบเป็นบทความฉบับนี้